Livia Schäfer - 31 Mai 2023

BFH zur Zulässigkeit von Änderungsvorbehalten in einer Pensionszusage

  • Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 06.12.2022 – IV 21/19
  • Pensionszusage unter Vorbehalt grundsätzlich steuerschädlich, es sei denn, der Vorbehalt normiert ausdrücklich einen nach der arbeitsgerichtlichen Rechtsprechung anerkannten, eng begrenzten Tatbestand, der nur ausnahmsweise eine Minderung oder einen Entzug der Pensionsanwartschaft oder Pensionsleistung gestattet

Sachverhalt (vereinfacht dargestellt):
Der Arbeitgeber hatte seinen Mitarbeitern eine durch Entgeltumwandlung finanzierte Direktzusage erteilt. Die Versorgungsbeiträge wurden dabei mittels einer Transformationstabelle (unter Berücksichtigung einer Verzinsung und biometrischer Faktoren) in eine Versorgungsleistung umgerechnet. Die Zusage enthielt die Regelung, dass der Arbeitgeber die Transformationstabelle und den Zinssatz einseitig ersetzen kann und dabei das Gebot der Wertgleichheit gemäß § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG zu beachten ist.

Entscheidung:
Der BFH entschied, dass ein Vorbehalt, nach dem der Arbeitgeber eine Transformationstabelle bzw. einen Zinssatz einseitig abändern kann, einen steuerschädlichen Vorbehalt darstellt, so dass eine Pensionsrückstellung nach § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht gebildet werden darf. Eine Ausnahme sei nur dann gegeben, wenn der Vorbehalt ausdrücklich einen nach der arbeitsgerichtlichen Rechtsprechung anerkannten, eng begrenzten Tatbestand normiert, der nur ausnahmsweise eine Minderung oder einen Entzug der Pensionsanwartschaft oder Pensionsleistung gestatte. In diesem Fall sei die Bildung einer Pensionsrückstellung steuerunschädlich, denn diese setzte nach § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich voraus, dass die Zusage keinen Vorbehalt der Minderung oder des Entzugs der Pensionsanwartschaft oder der Pensionsleistung enthält. Nach Auffassung des BFH ist auch die Wertgleichheitseinschränkung nach § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG nicht ausreichend, um eine Pensionsrückstellung zu bilden.

Hinweis:
Während in der Literatur teilweise die Auffassung vertreten wurde, dass sämtliche Widerrufsvorbehalte steuerunschädlich seien, hat sich der BFH weiterhin restriktiv positioniert. Insofern müssen Widerrufsvorbehalte außerhalb der in den Einkommensteuerrichtlinien (R 6a Abs. 4 EStR) ausdrücklich als steuerunschädlich benannten mit Vorsicht behandelt werden.

Das Bundesarbeitsgericht äußerte sich jüngst ebenfalls zum Thema „Vorbehalt“, konkret zur Regelung eines Kapitalwahlrechts des Arbeitgebers in einer Versorgungszusage (BAG, Urteil vom 17.01.2023 – 3 AZR 220/22). Wir haben an entsprechender Stelle berichtet.

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